Пени с налогового агента по НДФЛ, или Чему быть, того… миновать?

Автор: Комарова И.

Обязанность по уплате НДФЛ в силу положений Налогового кодекса распространяется как на налогоплательщиков-физлиц (например, при продаже жилья и т.п.), так и на налоговых агентов, которые являются источником выплаты соответствующего дохода (зарплата, приз и т.д.). При этом последние несут ответственность за несвоевременную или не в полном объеме уплату по факту «чужого» налога.

Возможно, именно поэтому в некоторых случаях налоговый агент может «уйти» не только от штрафных санкций, но и от уплаты пеней при несвоевременном перечислении НДФЛ.

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджет (ст. 24 НК РФ). Стандартный «пакет» обязанностей налоговых агентов определен п. 3 ст. 24 Кодекса. Так, им вменяется в обязанность:

— правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджет на соответствующие счета Федерального казначейства;

— письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;

— вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджет налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;

— представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;

— в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов;

— другие обязанности, предусмотренные Кодексом (п. 3.1 ст. 24 НК РФ).

Особенности исчисления НДФЛ, порядок и сроки его уплаты налоговыми агентами регламентированы ст. 226 Кодекса. Данной нормой установлены основные «правила игры» для налоговых агентов, за нарушение которых агенту придется отвечать.

Налог не уплачен

Как мы уже отметили, в обязанность налогового агента в том числе входит удержать и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога с дохода, выплаченного налогоплательщику «физику». Их неисполнение чревато привлечением налогового агента к ответственности. Правда, здесь есть нюансы. Начнем же мы с самого «страшного» — налоговый агент по НДФЛ не уплатил налог в бюджет.

Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению. Это предусмотрено ст. 123 Кодекса, которой устанавливается ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.

Отметим, что при применении данной нормы в первую очередь необходимо разобраться, была ли вообще у налогового агента возможность удержать налог и уплатить его в бюджет. Ведь, как указано в совместном Постановлении Пленумов ВС и ВАС от 11 июня 1999 г. N 41/9, если доход получен налогоплательщиком в натуральной форме и денежные выплаты в данном налоговом периоде ему не производились, у налогового агента отсутствует обязанность по удержанию налога. Соответственно, раз в данном случае налоговый агент не должен ни удерживать налог, ни уплачивать его в бюджет, то о санкциях по ст. 123 Кодекса в отношении него и речи быть не может. Аналогичная позиция изложена и в Постановлении Пленума ВАС от 30 июля 2013 г. N 57. В п. 1 данного Постановления также сказано, что в случае, когда денежные выплаты в налоговом периоде налогоплательщику не производились и удержание суммы налога оказалось невозможным, налоговый агент на основании пп. 2 п. 3 ст. 24 Кодекса обязан лишь исчислить подлежащую уплате налогоплательщиком сумму налога и сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог и о сумме задолженности соответствующего налогоплательщика. А в п. 21 Постановления Пленума ВАС N 57 уточнено, что правонарушение, предусмотренное ст. 123 Кодекса, может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать и перечислить соответствующую сумму, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.

Впрочем, помимо штрафа налоговые органы частенько пытаются взыскать с налогового агента и саму налоговую недоимку, а заодно и пени. Вопрос в том, насколько это правомерно? На практике возможны две ситуации.

Ситуация 1. Налоговый агент по НДФЛ не удержал налог, хотя такая возможность была, и, соответственно, не уплатил его в бюджет.

Что касается взыскания налоговой недоимки, то в подобных ситуациях это незаконно. Ведь п. 9 ст. 226 Кодекса установлено, что уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается. А вот что касается начисления пеней, то в этой части мнения разделились. Причем, как это ни удивительно, налоговые органы по данному вопросу занимают более выгодную позицию, нежели «высшие» судьи.

Так, в Письме ФНС от 4 августа 2015 г. N ЕД-4-2/13600, руководствуясь тем, что уплата налога за счет средств налогового агента не допускается, чиновники пришли к выводу, что при таких обстоятельствах и пени начислять нет никаких оснований. Подобный подход встречается и в судебной практике. В частности, из Постановления Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17 июня 2016 г. N Ф02-1892/2016 следует, что налоговый агент по НДФЛ может «попасть» на пени за несвоевременную уплату налога в бюджет только при условии, что налог им был удержан.

В то же время Пленум ВАС в Постановлении N 57 все же счел, что начисление пеней налоговому агенту все же возможно. «Высшие» судьи приняли во внимание компенсационный характер пеней как платежа, направленного на компенсацию потерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок. А потому они решили, что с налогового агента, не удержавшего налог из денежных средств налогоплательщика, могут быть взысканы пени за период с момента, когда налог должен был быть им удержан и перечислен в бюджет, до наступления срока, в который обязанность по уплате налога должна быть исполнена налогоплательщиком самостоятельно по итогам соответствующего налогового периода. Иными словами, пени начисляются с даты фактической выплаты налогоплательщику дохода до 15 июля следующего года (п. 4 ст. 218 НК РФ).

Обратите внимание! В случае неудержания налога при выплате денежных средств иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога. В этом едины как «высшие» судьи (см. п. 2 Постановления Пленума ВАС N 57), так и налоговые органы (см., напр., Письмо ФНС от 22 августа 2014 г. N СА-4-7/16692).

Ситуация 2. Налоговый агент удержал НДФЛ из доходов физлица, но не перечислил его в бюджет.

При таких обстоятельствах налоговые органы, действительно, вправе взыскать с налогового агента как налоговую недоимку, так и соответствующую сумму пеней. Никаких для этого «противопоказаний» нет (п. п. 1 и 7 ст. 75, п. 5 ст. 108 НК РФ).

Налог уплачен с опозданием

В принципе законодательством должны быть предусмотрены своего рода стимулы для того, чтобы налоговые агенты по НДФЛ не забывали про свои обязанности по уплате удержанного НДФЛ в бюджет.

Причем это может быть не только «кнут» в виде штрафа, но и «пряник» в виде освобождения или смягчения ответственности.

В то же время, увы, судя по разъяснениям контролирующих органов, санкции в этой части преобладают. В Письмах Минфина от 12 апреля 2013 г. N 03-02-07/1/12347, от 19 марта 2013 г. N 03-02-07/1/8500 и т.д. разъяснено, что штраф, установленный ст. 123 Кодекса, взимается не только в случае неправомерного неперечисления (неполного перечисления) сумм налога в бюджет, но и в случае несвоевременного перечисления сумм налога, в том числе НДФЛ, подлежащего перечислению в казну. Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотрены ст. 109 Кодекса. И, увы, последующее перечисление налога не является обстоятельством, исключающим привлечение лиц к ответственности за совершение указанного налогового правонарушения. Аналогичный вывод следует и из Определения Верховного Суда от 31 марта 2016 г. N 307-КГ16-1594. Так что в подобных ситуациях штраф может быть снижен только при наличии смягчающих обстоятельств (налоговый агент задержался с уплатой налога впервые, опоздание незначительно и т.д. и т.п.). А вот пени за период просрочки заплатить придется в любом случае (ст. 75 НК РФ).

Следующая
НовостиОт листовок до сувениров: рекламная раздача в учете

Добавить комментарий

Adblock
detector