О порядке учета убытков присоединяемой в процессе реорганизации организации

Вопрос:
Исходные данные:
ООО 2, имеющее непокрытый убыток прошлых лет, присоединяется к ООО 1, являющемуся прибыльной организацией.
Каков порядок признания убытка присоединяемой организации в бухгалтерском и налоговом учете в случае проведения реорганизации в форме присоединения одного ООО к другому ООО?

Ответ:

В соответствии с пунктом 1 статьи 57 ГК РФ реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) или органа юридического лица, уполномоченного на то учредительным документом.

Пунктом 4 статьи 57 ГК РФ установлено, что при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

Согласно пункту 2 статьи 58 ГК РФ при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица.

Пунктами 1 и 4 статьи 53 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 08.02.98 № 14-ФЗ предусмотрено, что присоединением общества признается прекращение одного или нескольких обществ с передачей всех их прав и обязанностей другому обществу.

При присоединении одного общества к другому к последнему переходят все права и обязанности присоединенного общества в соответствии с передаточным актом.

Таким образом, с точки зрения действующего гражданского законодательства все права и обязанности присоединенного юридического лица переходят к юридическому лицу, к которому такое лицо присоединилось.

Бухгалтерский учет

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, возникающих при реорганизации организаций, в том числе, и при присоединении, изложен в Приказе Минфина РФ от 20.05.2003г. №44н (далее – Методические указания).

В силу пункта 20 Методических указаний при реорганизации в форме присоединения заключительная бухгалтерская отчетность составляется только присоединяющейся организацией на день, предшествующий внесению в Реестр записи о прекращении ее деятельности. При этом производится закрытие счета учета прибылей и убытков и распределение (направление на определенные цели) на основании договора о присоединении учредителей суммы чистой прибыли присоединяющейся организации.

Из приведенной нормы следует, что в заключительном бухгалтерском балансе присоединяемой организации будет числиться накопленное сальдо нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), применительно к рассматриваемому нами случаю в заключительном бухгалтерском балансе ООО 2 будет числиться сумма непокрытого убытка.

Пунктом 23 Методических указаний установлено, что бухгалтерская отчетность правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций при реорганизации в форме присоединения формируется на основе данных передаточного акта и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации с учетом отраженных ею в бухгалтерском учете операций, перечисленных в пункте 22 настоящих Методических указаний, и числовых показателей бухгалтерской отчетности правопреемника, составленной на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации, за исключением числовых показателей, отражающих взаимные расчеты и перечисленных в пункте 13 настоящих Методических указаний, и с учетом особенностей, определенных в пункте 25 настоящих Методических указаний.

Таким образом, положениями пункта 23 Методических указаний прямо предусмотрено суммирование или вычитание показателей строк нераспределенной прибыли /непокрытого убытка бухгалтерской отчетности правопреемника и бухгалтерской отчетности присоединяемой организации.

На основании изложенного, считаем, что в случае, если к ООО 1 имеющему нераспределенную прибыль прошлых лет, присоединяется ООО 2, имеющее непокрытый убыток, то нераспределенная прибыль ООО 1 подлежит уменьшению на убыток, сформированный в заключительной отчетности ООО 2.

Налоговый учет

Согласно абзацу 2 пункта 2.1 статьи 252 НК РФ расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признаются расходы (а в случаях, предусмотренных НК РФ, убытки), предусмотренные статьями 255, 260 — 268, 275, 275.1, 279, 280, 283, 304, 318 — 320 НК РФ, осуществленные (понесенные) реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы. В целях налогообложения указанные расходы учитываются организациями-правопреемниками в порядке и на условиях, которые предусмотрены 25 главой НК РФ. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации (дату внесения записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица — при реорганизации в форме присоединения).

В соответствии с пунктом 5 статьи 283 НК РФ в случае прекращения налогоплательщиком деятельности по причине реорганизации налогоплательщик-правопреемник вправе уменьшать налоговую базу в порядке и на условиях, которые предусмотрены настоящей статьей, на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации.

Таким образом, нормами НК РФ прямо предусмотрена возможность уменьшения налоговой базы на сумму убытка, полученного присоединяемой организацией до момента реорганизации.

Согласно пункту 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 НК РФ).
Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (пункт 4 статьи 283 НК РФ).

На основании изложенного, считаем, что при реорганизации в форме присоединения, ООО 1 вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытков, полученных ООО 2 до реорганизации, в течение 10 лет с момента получения убытка ООО 2. При этом объем понесенного убытка должен быть документально подтвержден.

Данный вывод подтверждается Письмом УФНС РФ по г. Москве от 18.06.09 № 16-15/061705:

«Согласно статье 57 ГК РФ реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами.

При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 2 ст. 58 ГК РФ).

На основании статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

В случае прекращения налогоплательщиком деятельности по причине реорганизации налогоплательщик-правопреемник вправе уменьшать налоговую базу в порядке и на условиях, которые предусмотрены в статье 283 Налогового кодекса РФ, на сумму убытков, полученных реорганизуемыми предприятиями до момента реорганизации (п. 5 ст. 283 НК РФ).

Следовательно, организация-правопреемник по правам и обязанностям присоединенных к ней юридических лиц признает убытки прошлых лет, образовавшиеся у присоединенных юридических лиц, в качестве убытков, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в порядке, установленном статьей 283 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих данные убытки».

Аналогичный вывод следует из Писем Минфина РФ от 30.12.14 № 03-03-06/1/68590, от 25.11.14 № 03-03-06/1/59771, от 18.07.13 № 03-03-10/28167, от 02.05.12 № 03-03-06/1/215, от 26.06.08 № 03-03-06/1/368, УФНС РФ по г. Москве от 18.06.09 № 16-15/061705, от 27.04.09 № 16-15/041113.

Перенести сумму убытков на будущее ООО 1 будет вправе только на основании первичных бухгалтерских документов (договоров, актов, товарных накладных и др.), подтверждающих величину убытков. Налоговые регистры, налоговые декларации и передаточные акты реорганизованного юридического лица не являются доказательством понесенных затрат, сформировавших убытки — данный вывод следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 24.07.12 № 3546/12.

Отдельно хотелось бы обратить Ваше внимание на следующее.

Как не раз было отмечено нами в наших консультациях, в настоящее время большинство судебных дел касается споров с налоговыми органами, квалифицирующих действия налогоплательщика направленными на получение необоснованной налоговой выгоды, основанной на позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 12.10.06 № 53.

В частности, имеются единичные судебные споры, касающиеся признания действий, связанных с осуществлением реорганизации организаций в форме присоединения, направленными на получение необоснованной налоговой выгоды в случае, если присоединяется убыточная организация:

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 18.08.15 № Ф05-11141/2015 по делу № А40-128884/14:

«ЗАО «ТС ИК Раша» и ЗАО «ТИК РАША» являются полностью подконтрольными организациями одной материнской компании — ТЕЛИЯ СОНЕРА АКТИЕБОЛАГ, судами сделан вывод о том, что действия по реорганизации дочерних организаций направлены на минимизацию налоговых обязательств в целях получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, о чем свидетельствует в частности такие факты, как ежегодная пролонгация договора займа с установлением новых сроков уплаты непогашенных долговых обязательств, увеличение задолженности по займу на сумму присоединяемых процентов, приводящее к увеличению размера отрицательных курсовых разниц и суммы налогового убытка, создание формального документооборот по списанию спорного имущества (приказ о списании объекта датирован 09.12.2010, в то время как основные средства списаны заявителем со счетов бухгалтерского учета 18.11.2010) и прочие обстоятельства».

Постановление ФАС Уральского округа от 02.12.10 № Ф09-2354/10-С3 по делу № А47-233/2010:

«По мнению налогового органа, затраты по скважинам и убытки, образовавшиеся в связи с их ликвидацией, переданные обществу при присоединении к нему обществ «Ореннефть», «ТопНефть», неправомерно учтены в составе расходов, так как данные операции не являются деятельностью, направленной на получение дохода; данные расходы (убытки) не могли иметь место при надлежащем исполнении сторонами условий всех договоров; в передаточных актах отсутствует передача прав по скважинам N 1, 2 на Южно-Сорочинской и N 60 на Землянском месторождении и убытков по ним; налогоплательщик не исполнил условия договоров управления и при реорганизации в форме присоединения уменьшил налогооблагаемую базу на данные убытки, получив необоснованную налоговую выгоду».

По нашему мнению, сам факт присоединения убыточной взаимозависимой организации не может стать основанием для признания операции по реорганизации направленной на получение необоснованной налоговой выгоды.

На наш взгляд, претензии со стороны налоговых органов могут возникнуть в следующих случаях:

— присоединяется взаимозависимая организация;

— присоединяется «фиктивная» организация, не осуществляющая реальной предпринимательской деятельности (отсутствие реальных контрагентов, отсутствие сотрудников, неуплата налогов в бюджет);

— убытки присоединяемой организации формируются за счет сомнительных расходов (сомнительные контрагенты, отсутствие должного документального подтверждения);

— осуществление систематических реорганизаций с этими организациями;

— отсутствие реальной деловой цели, связанной с проведением реорганизации.

Считаем, что в целях нивелирования налоговых рисков целесообразно обосновать необходимость проведения реорганизации какими-либо бизнес стратегиями, процессами, проводимыми в рамках холдинга, группы компаний.

Следующая
НовостиУпрощенцам разрешается учесть расходы на ремонт кондиционеров в арендуемых офисах

Добавить комментарий

Adblock
detector